Необхідності систематизації податкового планування

Обґрунтована система податкового планування підприємства здатна достатньою мірою мінімізувати ризики, що виникають у зв'язку з оподаткуванням господарської діяльності. А при прийнятті управлінських рішень податкове планування є обов'язковим інструментом керівництва підприємства.

Однак окремі заходи щодо оптимізації оподаткування не стануть повноцінною системою податкового планування підприємства доти, доки вони не будуть здійснюватись у рамках єдиного стратегічного плану розвитку й діяльності підприємства. Без наявності принципових положень, методів і способів розробки (застосування) окремих податково-оптимізаційних заходів і схем податкове планування не може бути реалізоване за призначенням, а виступатиме лише в ролі інструмента мінімізації податкових платежів у короткостроковому періоді – без планування діяльності підприємства й розвитку бізнесу на довгострокову перспективу.

Таким чином, при систематизації податкового планування на перший план має виходити обґрунтовування його принципів і методів, створення методології планування оподаткування підприємства.

Податкове планування включає процес податкової оптимізації – заходи, пов’язані з досягненням необхідних пропорцій усіх фінансових аспектів операцій. Податкове планування полягає в розробці і впровадженні різних законних схем зниження податкових відрахувань, за рахунок застосування методів стратегічного планування фінансово-господарської діяльності підприємства. В умовах жорстокої фіскальної політики держави і на тлі економічної кризи податкове планування дозволяє бізнесу вижити.

Існує думка, що податкова оптимізація (її часто навіть називають мінімізацією) проводиться лише з метою максимального зниження податкового тягаря, тому розглядається вона лише через призму протистояння платника податків, з одного боку, і фіскальних органів держави – з іншого. Насправді поняття податкового планування набагато ширше – воно є одним з регуляторів процесу управління, оскільки оптимізація податків не завжди відповідає стратегічним потребам підприємства. Відмова від мінімізації оподаткування в окремих випадках не означає відмову від застосування податкового планування, навпаки, податкове планування служить одним з основних видів загальноекономічного планування і впорядковує господарську діяльність підприємства відповідно до стратегії його розвитку. Термін “податкове планування” викликає в більшості чиновників асоціацію з кримінально караним ухиленням від сплати податків. Але насправді податкове планування є здоровою альтернативою тіньової економіки.

ПРИНЦИПИ І МЕТОДИ СИСТЕМАТИЗАЦІЇ ПОДАТКОВОГО ПЛАНУВАННЯ

Будь-який підхід до проблеми економії і ризику змушує застосовувати комплекс спеціальних заходів з “маневрування” та адаптації до непостійного законодавства. Активна діяльність у цьому напрямі, при справедливому посилюванні фіскального контролю з боку держави, є немислимою без розуміння принципів податкового планування.

Очевидно, що в ідеалі податкове планування має бути перспективним, оскільки помилкові рішення можуть спричинити великі фінансові втрати. Тому податкове планування має ґрунтуватися не лише на вивченні текстів чинного податкового законодавства, але й на загальній принциповій позиції, яку займають податкові органи з тих чи інших питань, на положеннях проектів податкових законів, дослідженні напрямів і змісту податкових реформ, що розробляються, а також на результатах аналізу напрямів здійснюваної урядом податкової політики. Ефективність податкового планування завжди слід співвідносити з витратами на його проведення. Слід також співвідносити цілі податкового планування зі стратегічними пріоритетами підприємства.

ПРАВОВІ ПЕРЕДУМОВИ ДО СИСТЕМАТИЗАЦІЇ ПОДАТКОВОГО ПЛАНУВАННЯ

Право платника податків вживати заходів, спрямованих на законне зменшення своїх податкових зобов'язань, можна обґрунтувати тим, що платник податків має право захищати свої права, що охороняються законом (передусім право власності), будь-якими, не забороненими законом, способами. Платник податків, як власник, має право на свій розсуд здійснювати стосовно належного йому майна будь-які дії, що не суперечать закону та іншим нормативно-правовим актам і не порушують права та законні інтереси інших осіб. Звичайно, платник податків має право вибрати спосіб сплати податків, який дозволяє зменшити розмір такого відчуження, скориставшись усіма допустимими законом способами.

Мінімізувати податковий тягар підприємства можна як легальними методами, так і за допомогою незаконних операцій.

Оптимізація податків – легальний шлях зменшення податкових зобов'язань підприємства, заснований на використанні наданих законодавством можливостей у галузі податкового законодавства, зокрема, шляхом зміни схем діяльності.

Ухилення від сплати податків – нелегальний шлях зменшення податкових зобов'язань, заснований на кримінально караному свідомому використовуванні методів приховування обліку доходів і майна від податкових органів, а також викривлення бухгалтерської і податкової звітності.

Серед причин, через які менеджер підприємства може потрапити “у приціл” кримінального закону, є вчинення злочину, передбаченого ст. 212 Кримінального кодексу України від 5 квітня 2001 р. № 2341-III (далі – КК України) – навмисне ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що входять до системи оподаткування, введених у встановленому законом порядку, вчинене службовою особою підприємства (незалежно від форми власності) або будь-якою іншою особою, яка зобов’язана сплачувати зазначені податки, збори та обов’язкові платежі.

Перше місце у процесі досудового слідства посідає необхідність збору доказів прямого умислу, наявність якого, згідно зі ст. 24 КК України, підтверджується у випадку, якщо обвинувачуваний усвідомлював суспільно небезпечний характер свого діяння (дії або бездіяльності), передбачав його суспільно небезпечні наслідки і бажав їхнього настання.

Доказування прямого умислу у випадку несплати податків – справа невдячна. Адже при нинішньому стані податкового законодавства, яке в багатьох випадках не виключає багатозначність трактувань, доволі важко провести чітку (й доказову!) межу між “щирою оманою” службової особи платника податків і наявністю в нього прямого умислу. Таким чином, якщо об’єктивна сторона злочину не характеризується навмисними діями, то притягнення службових осіб підприємства до кримінальної відповідальності згідно зі ст. 212 КК України неможливе.

Однак у діях посадової особи підприємства можна побачити й ознаки іншого злочину – передбаченого ст. 367 КК України “Службова недбалість”, тобто невиконання або неналежне виконання службовою особою своїх службових обов’язків через несумлінне ставлення до них, що заподіяло істотну шкоду державним або громадським інтересам (у нашому випадку – це ненадходження податків, зборів та обов’язкових платежів до бюджету й позабюджетних фондів). Детальний аналіз положень ст. 367 КК України дозволяє дійти висновку, що її головною особливістю і відмінністю від ст. 212 КК України (з огляду на злочини, пов’язані з ухиленням від сплати податків, зборів та обов’язкових платежів) є те, що суб’єктом злочину може бути тільки службова особа, а вина характеризується необережністю (злочинною недбалістю). Тобто обвинувачуваний не передбачав можливості настання суспільно небезпечних наслідків свого діяння (дії або бездіяльності), хоча повинен був і міг їх передбачити.

Слід наголосити на тому, що обов’язковою умовою службової недбалості є несумлінне ставлення посадової особи до своїх службових обов’язків. Тобто припускається, що зовнішні умови не могли перешкоджати належному виконанню посадовою особою своїх службових обов’язків. З точки зору автора, ст. 367 КК України передбачає, що недбалість може бути наслідком тільки суб’єктивних чинників – несумлінного ставлення посадової особи до своїх службових обов’язків. Доцільно також наголосити, що незнання законодавства, внаслідок чого була допущена службова недбалість, не може бути підставою для звільнення від відповідальності, оскільки відповідно до ч. 2 ст. 68 Конституції України, незнання законів не звільняє від юридичної відповідальності. В даному випадку матиме місце несумлінне ставлення посадової особи до своїх обов’язків, що полягає в незнанні законодавства, необхідного для роботи.

Таким чином, першу роль у систематизації податкового планування на підприємстві гратиме професіоналізм учасників податкового планування.

СПОСОБИ ПОДАТКОВОГО ПЛАНУВАННЯ

Найбільш ефективним способом системного податкового планування є інтелектуальне змагання між державою, що створює податкову систему, і групами податкового планування підприємств, які включають фінансистів, бухгалтерів, юристів. А одним із головних принципів на шляху до інтелектуальної перемоги є не лише можливість складання правильної і законної схеми, але й навички практичної реалізації цієї схеми.

Систематизація податкового планування підприємства тісно пов’язана зі знанням і застосуванням норм податкового права, яке на сьогодні характеризується як неоднозначне, нестабільне й суперечливе, а практика його застосування супроводжується численними правовими проблемами. Одна з основних причин конфліктів між державою і платниками податків полягає в можливості неоднозначного трактування суб'єктами права його конкретних норм. Ще одна причина правових конфліктів пов`язана з ігноруванням державою існуючих норм співвідношення між законодавчими актами, а також відсутністю повного зведення чітких конституційних норм, які дозволили б точно й однозначно визначати ієрархію і пріоритет дії між існуючими нормативними актами. Як приклад можна навести регулярне внесення змін до системи оподаткування нормами бюджетних законів. Часто навіть неможливо визначити пріоритет між двома законодавчими актами, один з яких містить норму про виключення регулювання питань, піднятих у ньому, іншими законами, а інший законодавчий акт, з більш пізньою датою, встановлює зовсім інші “правила гри”.

Як уже наголошувалось, зменшення розміру податкових зобов'язань за допомогою цілеспрямованих правомірних дій платника податків, включаючи повне використання всіх наданих законодавством пільг та інших законних способів і прийомів, прийнято іменувати податковою оптимізацією. В даному випадку податкові платежі зводяться до оптимального розміру на законних підставах, на відміну від ухилення від сплати податків, здійснюваного із застосуванням незаконних методів, що є кримінально караним діянням.

Поточна податкова оптимізація передбачає застосування сукупності методів, що дозволяють знижувати податковий тягар для платника податків у кожному конкретному випадку. Перспективна податкова оптимізація ґрунтується на застосуванні таких прийомів і способів, які зменшують податковий тягар платника податків у процесі його діяльності, оскільки мають довготривалий характер і враховують можливі зміни як зовнішніх, так і внутрішніх факторів, що впливають на оподаткування.

СПІВВІДНОШЕННЯ НОРМ ПОДАТКОВОГО І ЦИВІЛЬНОГО ЗАКОНОДАВСТВА

Однією з юридичних підстав для здійснення господарських операцій є цивільно-правові договори. В цьому якраз і криється проблема співвідношення положень цивільного і податкового законодавства, а також бухгалтерського і податкового обліку. Стандарти бухгалтерського обліку і податкове законодавство часто ґрунтуються на нормах цивільного права. Таким чином, можна дійти висновку, що законність господарських операцій серед іншого визначається і законністю тих цивільно-правових договорів, які є юридичною основою здійснення цих операцій.

Наприклад, визнання договору неукладеним або недійсним означає відсутність юридичних підстав для здійснення відповідних господарських операцій. Подібне, безперечно, тягне за собою і зміни в оподаткуванні конкретного суб'єкта. Слід відзначити, що сам договір частіше за все не має будь-яких податкових наслідків. Об'єктом оподаткування або елементами його формування є саме операції, що здійснюються на підставі (і у відповідності) укладених договорів.

Зазвичай під визнанням договору неукладеним розуміють або відсутність між сторонами згоди з усіх істотних умов договору, або визнання договору неукладеним у судовому порядку. Під визнанням недійсності договору необхідно розуміти визнання недійсним правочинів, що лежать в основі такого договору. На думку автора, визнання договору неукладеним у судовому порядку є нелогічним, і суд не має права цього робити: як можна судити про договір, якщо його фактично не існує? Радше можна говорити про встановлення факту відсутності договору між сторонами. Тому в даній статті під визнанням договору неукладеним необхідно розуміти те, що платник податків у цьому випадку здійснював операції, вважаючи, що вони проводяться на підставі договору.

Як може відобразитись на оподаткуванні визнання договорів неукладеними або недійсними? Для відповіді на це питання представимо алгоритм визначення оподаткування будь-якої операції платника податків у вигляді послідовних дій:

необхідно зіставити здійснювану операцію з відповідним описом операції, що оподатковується, в законі;

необхідно знайти й зіставити податкові наслідки за операцією, з відповідним договором – підставою для операції.

Фактично визнання договорів неукладеними або недійсними якраз позбавляє платника податків можливості конкретизувати оподаткування операцій, які ним здійснюються, що в більшості випадків призводить до сплати непрогнозованих і завищених (для платника податків) сум податків до бюджету.

Слід зазначити, що податкові наслідки можуть мати не лише операції, проведені за договорами, згодом визнаними неукладеними або недійсними, але й супутні операції, які закон зобов’язує здійснити (внаслідок недійсності самого договору). Більше того, настання тих чи інших податкових наслідків слід зв'язувати і з часом, з якого договір визнаний недійсним. Так, ст. 236 ЦК України передбачає, що нікчемний правочин, або правочин, визнаний судом недійсним, є недійсним з моменту його вчинення. Інакше кажучи, оподаткування операцій у такому разі відбуватиметься без посилання на договір із самого початку здійснення таких операцій.